Jose Ramón Moratalla Escudero.
¿Realmente el hecho imponible es lo que la norma con rango legal que configura el tributo determina que es o, por el contrario, se trata de lo que los jueces del TC dicen que es? ¿Qué encaje jurisprudencial tiene esta sentencia si el TC ha venido reconociendo repetidamente en su jurisprudencia precedente que el examen de los tributos que se reputan coincidentes no puede atenerse únicamente a la mera comparación de la definición legal de sus hechos imposibles?
José Ramón Moratalla Escudero
Recientemente y en espacio de pocos días se han sucedido dos importantes noticias en el ámbito jurídico con relevancia fiscal concerniente a la prestación del servicio de acceso a las comunicaciones electrónicas.
Nos referimos por un lado a la entrada en vigor, tras casi un mes de vacatio legis, del Real Decreto-Ley que regula la compensación equitativa por copia privada (o del retorno del canon digital, que diría el profesor Angel García Vidal) adaptándola a la jurisprudencia europea, y, por otra, la publicación de la sentencia del Tribunal Constitucional que anula el impuesto catalán sobre la prestación de acceso a Internet por gravar el mismo hecho imponible que el IVA. Novedades ambas taxonómicamente afines y próximas por tratar el tema del canon digital, pero no por ello, pese a lo que pudiera parecer, análogas en su trasunto jurídico, y ni mucho menos idénticas en cuanto al dimensionamiento respectivo en el alcance de su eficacia.
El parhelio o sundog es un interesante fenómeno atmosférico y óptico diurno que provoca la apariencia simultánea de dos soles. Su explicación científica consiste en la refracción que la luz solar provoca sobre cristales de hielo en suspensión cuando ésta atraviesa una nube de cirros propiciando dicho tránsito una segunda imagen refractaria del astro rey, e incluso -en función de la disposición que en ese momento tengan las nubes- es posible alumbrar más imágenes refractadas del sol (mostrando así la ilusión óptica sincrónica de haber dos o más soles).
De interesante fenómeno, aunque no del todo atmosférico, también podríamos tildar la situación jurídica relumbrada con ocasión de la citada sentencia del Constitucional, STC del Pleno, de 6 de julio 2017, Recurso 4567/2015, que ha anulado la ley del Parlamento de Cataluña, Ley 15/2014, de 4 de diciembre, del impuesto sobre la provisión de contenidos por parte de los prestadores de servicios de comunicaciones electrónicas y de fomento del sector y la difusión de la cultura digital, al apreciar el máximo tribunal la identidad objetiva del hecho imponible de dicha ley con el propio de la ley del IVA.
Cabe apreciarse que la cuestión de la presencia de similitudes o semejanzas identitarias no es ajena a ningún campo o materia del conocimiento, ni siquiera al campo atmosférico, como tampoco al jurídico. Pues al igual que ocurre en el parhelio donde realmente se trata de una única fuente lumínica (la del Sol), en el caso del recurso ahora fallado por el Constitucional, todo parece indicar que el único hecho imponible existente (coincidente) es el de la prestación por el operador de los servicios de comunicaciones electrónicas.
Un fenómeno de sentencia
Enrique Gimbernat Ordeig, nos maravillaba en sus clases de la Facultad de la Complutense, demostrando en su pedagogía como con un escogido manojo de sentencias se podía enseñar perfectamente Derecho Penal. Y en este caso que nos ocupa, esta sentencia del Tribunal Constitucional –que actúa casi a modo de un Tribunal Económico-Administrativo Constitucional– se basta ella sola para enseñar a los alumnos una rica parte del “principiario” de Derecho Tributario y sus instituciones.
En efecto, esta singular sentencia está preñada de abundantes y golosas cuestiones de Derecho Constitucional competencial en cuanto a la jerarquía, reparto y control de las atribuciones que el Estado confiere a las CCAA para establecer sus propios impuestos, como de cuestiones de técnica normativa general y de primacía legislativa (el caso de una ley nacional sobre una regional), así como de Derecho Tributario como son las del examen de los elementos esenciales que conforman los tributos (y no solo del Impuesto sobre el Valor Añadido), la posible eficacia retroactiva en las sentencias del TC, el análisis de los sujetos pasivos, la figura del sustituto del contribuyente, el distingo entre prestación del servicio y disponibilidad del mismo por el usuario, el carácter multifásico del IVA, las distintas formas de fijación de las cuotas tributarias, el carácter finalista del impuesto, etc, etc.
Y a todo ello se acompaña una aseada nota informativa del TC (nota informativa número 50/2017) evacuada por la Oficina de Prensa, dependiente del Gabinete del Presidente, que en “román jurídico-paladino” (que me perdone Gonzalo de Berceo por este tuneo conceptual) busca explicar y hacer digerible la sentencia a nuestros compañeros periodistas de ACIJUR y APIE que cubren la noticia, así como a las entendederas del resto de legos del ars boni et aequi interesados en la misma, aunque en mi caso, ante tan generoso ofrecimiento, en ello aplico –por incurable desconfianza- lo del “timeo danaos et dona ferentes” de Laooconte. En cualquier caso está claro que habrá que dedicar un artículo en otra ocasión a examinar el insólito como oculto posible valor jurídico de las notas informativas dimanadas desde cualquier instancia de esa pléyade de entidades, organismos, negociados y despachos dotados de poder publico (sean con potestades jurisdiccionales o administrativas) que nos sitia.
La cuestión identitaria en el hecho imponible, eadem res
Tanto la propia Constitución en su artículo 157.3 como la LOFCA, en el 6.2, delimitan el ámbito de la potestad tributaria de las CCAA. En este sentido, en lo atinente a los tributos generados por los parlamentos autonómicos, las autonomías tienen vedada la posibilidad de que los hechos imponibles de sus tributos coincidan con los de origen estatal.
En la fundamentación del voto particular secundado por los cinco magistrados: Roca, Xiol, Valdés, Balaguer y Conde-Pumpido, se adentra en la identidad sustancial del hecho imponible, argumentando que similitud no es lo mismo que identidad en el hecho imponible sobre el que se erigen ambos tributos (canon catalán vs. IVA) en base a las siguientes diferencias apuntadas:
-En cuanto a la naturaleza monofásica del canon frente al multifásico del IVA.
-En cuanto al carácter fijo en la determinación de la cuota tributaria del canon, frente al carácter proporcional y por extensión variable del IVA.
-En cuanto a la tipología del sujeto pasivo en cada caso, usuario en el canon, empresa o autónomo en el IVA.
-En cuanto al carácter finalista del canon tal como contempla el artículo 1.2 de la Ley recurrida (“el objetivo del impuesto es dotar los fondos para el fomento de la industria audiovisual de Cataluña”), frente al destino general recaudatorio del IVA.
-Y, en cuanto al objeto del hecho imponible: la disponibilidad del servicio por el usuario en el canon (tal como preceptúa el artículo 3 de la Ley 15/2015 recurrida), frente a la prestación por el operador en el IVA.
Llegado a este extremo solo faltaría responder a la pregunta ¿qué es el hecho imponible?
Para dar respuesta a esta pregunta lo mejor es recurrir a la solvencia y autoridad que aportan los mementos en materia fiscal. Así en el marginal 826 del Memento Procedimientos Tributarios, se define como el presupuesto fijado por la ley para configurar cada tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal. Y añade, (el hecho imponible) está constituido por un conjunto de hechos y circunstancias recogidos en una norma de rango legal que conforma el presupuesto de hecho indicativo de capacidad económica configurador del tributo.
Conclusiones
Al final el hecho imponible es lo que la norma con rango legal que configura el tributo dice que es. Por ello, una de las conclusiones claras que se pueden extraer del fallo del Constitucional, es que bastará la próxima vez al Gobierno Catalán delimitar en clave de técnica legislativa con mayor precisión el hecho imponible para salvar el control de constitucionalidad y lograr así contar con los pretendidos recursos económicos a recaudar.
Como señala Jorge Omar Bercholc en su obra “La producción del Tribunal Constitucional de España a través del control de constitucionalidad”, el control de constitucionalidad es la facultad-atribución más política y relevante en términos de relaciones institucionales que desarrolla el TC, por la cual puede inhibir y, con efectos erga omnes, anular la validez y aplicabilidad de una decisión normativa de los otros poderes políticos del Estado.
No olvidemos que detrás de todo ello hay un pulso político entre instituciones. Además, el carácter finalista del canon no es inane ni inocente, y el destino de los casi 35 millones de euros recaudados desde la aprobación hace dos años de la Ley ahora tumbada, bien merecía intentarlo.
Luis López Guerra, en su obra “Las relaciones entre el ordenamiento estatal y los ordenamientos autonómicos en Derecho Constitucional” ya apuntaba que la conflictividad entre el Estado y las CCAA ha sido una característica típica del desarrollo autonómico en España contando con intervenciones jurisprudenciales del TC que a la postre ha deparado en una especie de “Estado jurisprudencial autonómico”.
Tal vez sería conveniente que, ante casos como el que nos ocupa, el Tribunal Constitucional, a la hora de preparar el estudio de las cuestiones a tratar, se auxiliase con un informe de impacto económico, de impacto jurídico, de impacto social y de impacto político, similar a la memoria de análisis de impacto normativo (MAIN) que se acompaña en la fase de iniciativa de algunas leyes por parte de los ministerios. Dicho informe previo que iría destinado a su examen por los magistrados debería contener una valoración de las distintas alternativas posibles en la resolución del caso basada en un análisis detallado de las consecuencias jurídicas, económicas, políticas y sociales que para cada caso y sentido del fallo cupiera esperar. Supongo que de ello se debería de encargar de coordinarlo su cuerpo de Letrados. Tal vez así los magistrados contarían con un aporte extra de conocimiento útil a la hora de pronunciarse y dotaría de mayor transparencia a la fase de estudio y análisis del caso.
Parafraseando a Hughes, cuando dice la constitución es lo que lo jueces dicen que es, (the Constitution is what the judges say it is), considero deseable que en este caso y en otros que habrán de llegar, la identidad objetiva en el hecho imponible no sea, aunque solamente por ello sea, lo que los jueces dicen que es. Esto es, una versión jurídica refractada de la realidad.
